Arrest Hoge Raad: renteaftrek en de tegenbewijsregeling 

Artikel 10a Wet VpB

Artikel 10a Wet VpB 1969 beperkt de aftrek van rente indien er sprake is van een schuld aan een verbonden lichaam of persoon en deze schuld verband houdt met een besmette rechtshandeling. Besmette rechtshandelingen zijn onder andere de terugbetaling van kapitaal, kapitaalstortingen, dividenduitkeringen, interne verhangingen en externe acquisities. De rente is in deze situaties in principe in aftrek beperkt, tenzij er wordt voldaan aan een van de twee tegenbewijsregelingen zoals opgenomen in artikel 10a lid 3 Wet VpB 1969; de dubbele zakelijkheidstoets óf – maar verder niet in dit artikel beschreven – de onderworpenheidstoets.

In dit artikel zal ingegaan worden op beide elementen uit het arrest (de dubbele zakelijkheidstoets en fraus legis).

Dubbele zakelijkheidstoets

De dubbele zakelijkheidstoets is kort gezegd van toepassing indien belastingplichtige kan aantonen dat aan zowel de schuld als aan de daarmee verband houdende besmette rechtshandelingen zakelijke overwegingen ten grondslag liggen.

Keuzevrijheid

Voor de toepassing van renteaftrek herhaalt de Hoge Raad in algemene zin de basisregel dat een belastingplichtige in principe vrij is in zijn keuze voor de wijze van financiering van een vennootschap waarin hij deelneemt. Daarnaast bevestigt de Hoge Raad dat er vrijheid bestaat in de wijze waarop een concern zich structureert (ook al liggen daar fiscale overwegingen aan ten grondslag).

Zakelijke overwegingen en de schuld

De Hoge Raad geeft aan dat er aan de schuld zakelijke overwegingen ten grondslag liggen indien de gelden rechtstreeks worden geleend en niet (onzakelijk) zijn omgeleid. De Staatssecretaris was van mening dat deze regel alleen van toepassing was bij een externe acquisitie. De Hoge Raad geeft nu aan dat bij alle besmette rechtshandelingen aan de zakelijkheid van de schuld is voldaan als kan worden aangetoond dat de gelden niet onzakelijk langs verbonden lichamen zijn omgeleid. Daarbij geeft de Hoge Raad aan dat er geen sprake kan zijn van een onzakelijke omleiding indien de gelden van een verbonden lichaam zijn verkregen en dit verbonden lichaam een financiële spilfunctie vervult binnen het concern.

Financiële spilfunctie

Voor de vraag of er sprake is van een verbonden lichaam dat een financiële spilfunctie verricht, moeten de omstandigheden van het geval in onderlinge samenhang worden bekeken. Indicaties dat er sprake is van een financiële spilfunctie zijn:

• Het lichaam of het bedrijfsonderdeel vervult een actieve financieringsfunctie binnen de groep.
• Het lichaam of het bedrijfsonderdeel houdt zich in hoofdzaak bezig met het uitvoeren van financiële transacties voor het concern. Er kan hierbij gedacht worden aan het in- en uitlenen van gelden en het beheren van overtollige groepsmiddelen.
• Het lichaam of bedrijfsonderdeel is zelfstandig in de dagelijkse bedrijfsvoering. Hierbij gaat het o.a. over het beheer van uitstaande gelden, de aanwezigheid van voldoende en deskundig personeel en een eigen administratie.

Let op, de Hoge Raad geeft aan dat er geen sprake is van een lichaam dat een financiële spilfunctie vervult indien het lichaam louter als doorgeefluik fungeert. De bewijslast hiervoor ligt bij de inspecteur.

Er is door de Hoge Raad nog geen duidelijkheid gegeven over de vraag of de aanwezigheid van een lichaam met een financiële spilfunctie binnen het concern ook van belang is bij toetsing aan de onderworpenheidstoets van de tegenbewijsregeling van artikel 10a Wet VpB 1969.

Fraus legis

De inspecteur had als secundair standpunt aangevoerd dat, indien aan de dubbele zakelijkheidstoets in de tegenbewijsregeling was voldaan, er sprake was van fraus legis. De Hoge Raad geeft hierover aan dat, indien er sprake is van een geslaagd beroep op de dubbele zakelijkheidstoets, er geen ruimte meer is voor toepassing van fraus legis, omdat dan niet voldaan wordt aan het motiefvereiste.

Conclusies

1. Belastingplichtige heeft de keuzevrijheid in de wijze van financiering van een vennootschap waarin hij deelneemt en de wijze waarop hij zijn concern structureert.
2. Voor alle met artikel 10a lid 1 Wet VpB 1969 besmette rechtshandeling geldt dat indien de gelden niet onzakelijk zijn omgeleid de schuld in beginsel als zakelijk wordt aangemerkt. Let op: er dient dan nog steeds te worden aangetoond dat aan de rechtshandeling ook zakelijke overwegingen ten grondslag liggen.
3. Aan de zakelijkheid van de schuld is in beginsel voldaan indien er wordt geleend van een verbonden lichaam dat een financiële spilfunctie verricht (geen doorgeefluik); er is dan in principe geen sprake van een onzakelijke omleiding.
4. Voor de toepassing van fraus legis is geen ruimte indien belastingplichtige heeft voldaan aan de tegenbewijsregeling van artikel 10a lid 3 ond. a Wet VpB 1969.
5. De Hoge Raad heeft in dit arrest geen uitspraak gedaan over de onderworpenheidstoets van artikel 10a lid 3 ond. b Wet VpB 1969 en het hebben van een financiële spilfunctie.

Meer informatie?

Heeft u vragen naar aanleiding van dit artikel? Neem dan gerust vrijblijvend contact op met onze specialisten. U kunt contact opnemen via onderstaande button of per mail: info@vanoers.nl.

Neem contact op